Ravitsemisyrityksen saaman koronahyvityksen tilintarkastus

Koronan ravintoloille aiheuttamia taloudellisia menetyksiä kompensoidaan uudelleentyöllistämistuilla ja toiminnan rajoituksista johtuvia menetyksiä hyvittämällä. Hyvitysten jälkikäteisessä valvonnassa myös tilintarkastajilla on rooli.

Kirjoittaja: Riitta Laine | Kuva: iStock

Eduskunta sääti toukokuussa lain ravitsemisyritysten uudelleentyöllistämisen tukemisesta ja toiminnan rajoitusten hyvittämisestä (403/2020). Laki tuli voimaan 29.5.2020. Tavoitteena oli kompensoida yrityksille aukiolon rajoittamisesta aiheutuneita taloudellisia menetyksiä. Toiminnan rajoitusten hyvittämistä valvotaan jälkikäteen tilinpäätösraportoinnin ja tilintarkastuksen avulla.

Laki toi tilintarkastajille velvoitteita

Laissa säädetään tuen ja hyvityksen saamisen edellytyksistä ja määrästä. Samoin siinä säädetään hyvityksen saajan velvollisuudesta raportoida tilinpäätöksessään niin sanotun toteumaperusteisen rajoituksen toteutumisesta, liikaa saadun hyvityksen palautusvelvollisuudesta sekä palauttamattoman hyvityksen vaikutuksesta varojenjakoon.

Laki toi myös tilintarkastajille velvoitteita, jotka liittyvät toiminnan rajoittamisesta johtuviin hyvityksiin. Uudelleentyöllistämisen tukemiseen liittyen tilintarkastajille ei säädetty tehtäviä. 

Suomen Tilintarkastajat ry antoi talousvaliokunnalle lain valmisteluvaiheessa kirjallisen lausunnon, joka koski saadun hyvityksen esittämistä liitetiedoissa, liitetiedossa esitettävien lukujen kirjanpidollista käsittelyä sekä tilintarkastajan raportointia.

Toiminnan rajoitusten hyvittämisestä on raportoitava tilinpäätöksessä

Toiminnan rajoitusten hyvittämisestä säädetään lain 7 §:ssä. Lain 7 §:n 1–5 momenteissa säädetään, miten ravitsemusyritykselle maksettava hyvitys lasketaan rajoituspäivien ja vertailukauden liikevaihdosta. Hyvitystä piti hakea elokuun loppuun mennessä, ja tiedot sen laskemiseksi saatiin verohallinnolta.

Pykälän 6 momentissa säädetään hyvitykselle enimmäismäärä eli toteumaperusteinen rajoitus. Toteumaperusteinen rajoitus on se määrä, ”jolla rajoitusvelvoitteen aikana kertynyt tulos alittaa vertailuluvun perusteena olevia kuukausia vastaavan tuloksen vähennettynä toiminnan keskeytymisestä saadulla vakuutuskorvauksella”

Ravitsemusyrityksen on rajoitusvelvoitteen päättymisen jälkeen laadittavassa tilinpäätöksessä esitettävä tarpeelliset liitetiedot sen todentamiseksi, että toteumaperusteinen rajoitus toteutuu. Jos rajoitus ei ole toteutunut, ravitsemisyrityksen on palautettava toimivaltaiselle viranomaiselle (KEHA-keskus) ilman aiheetonta viivytystä se määrä, jolla hyvitys on ylittänyt rajoituksen. 

Tilintarkastuskertomuksessa raportoidaan toteumaperusteisen rajoituksen toteutumisesta 

Hyvityksen laskeminen luotettavien tietojen perusteella ennen sen maksamista on etukäteisvalvontaa. 

Toteumaperusteisen rajoituksen toteutumiseen liittyy myös jälkikäteistä valvontaa, sillä lain 7 §:n 7 momentin mukaan tilintarkastajan on annettava toteutumaperusteisen rajoituksen toteutumisesta tieto tilintarkastuskertomuksessa. Käytännössä tämä tarkoittaa, että hyvitystä saaneen ravitsemisyrityksen tilinpäätöksen liitetietona esitetyt tiedot tarkastetaan ja tästä raportoidaan tilintarkastuskertomuksessa.

Lisäksi tilintarkastajan on annettava tilintarkastuskertomuksessa huomautus, jollei ravitsemisyritys ole palauttanut saamaansa liikahyvitystä KEHA:lle ennen tilintarkastuskertomuksen antamista. Jos tällainen huomautus annetaan, on tilintarkastajan toimitettava kopio tilintarkastuskertomuksesta KEHA:lle.

Saatu tuki tai hyvitys rajoittaa varojenjakoa

Lain 14 § asettaa rajoituksen ravitsemisyrityksen varojenjaolle. Jos yritys ei ole palauttanut saamaansa lain 3 §:ssä tarkoitettua tukea tai 5 §:ssä tarkoitettua hyvitystä tilinpäätöksen vahvistamiseen eli käytännössä yhtiökokoukseen mennessä, hyvitykseen sovelletaan samanlaista varojenjakorajoitetta kuin aktivoituihin kehitysmenoihin (KPL 5:8.2 §). Tämä on otettava huomioon vähennys­eränä myös, kun jakokelpoiset varat esitetään liitetiedoissa tai voitonjakoehdotus toimintakertomuksessa.

Yhtenäinen ja laadukas raportointi vaatii ohjeistusta

Koronahyvitys on kertaluonteinen, joten myös tilinpäätöstä ja tilintarkastusta koskevat määräykset ovat voimassa vain sitä tilinpäätöstä koskien, joka laaditaan rajoitusvelvoitteen päättymisen jälkeen. 

Jotta tietojen esittäminen tilinpäätöksessä olisi mahdollisimman yhtenäistä ja laadukasta, tarvitsevat tilinpäätösten laatijat ohjeistusta sekä liitetiedon esittämisestä että liitetiedon lukujen takana olevasta kirjanpidosta. Eduskunnan talousvaliokunta pitikin tärkeänä, että kirjanpitolautakunta antaa laskentaperiaatteista tarvittavaa ohjeistusta. Kirjanpitolautakunta antoikin syyskuussa omaehtoisen lausunnon ravitsemisyritysten toimintarajoituksen hyvitystä koskevista liitetiedoista.

Yhdistyksen lausuntomallit ja tarkastussuositus

Suomen Tilintarkastajat ry laatii tai päivittää vuosittain kymmeniä tilintarkastuskertomusmalleja. 

Mallit laaditaan yhdistyksen tilintarkastustoimikunnassa, joka on laatinut luonnokset myös lain 403/2020 tarkoittamista lausunnoista tilintarkastuskertomuksessa. Yksittäisten liitetietojen tarkastamisesta ja raportoimisesta ei yleensä säädetä erikseen, vaan liitetietojen tarkastaminen sisältyy tilinpäätöskokonaisuuden tilintarkastukseen. 

Erityislainsäädännön perusteella annettavat tilintarkastajan lausunnot annetaan ”Muut raportointivelvoitteet” -osuudessa tilintarkastuskertomuksen lopussa. Toimikunnan mielestä se on asianmukaisin paikka raportoida myös toteumaperusteisen rajoituksen toteutumisesta. Kappale otsikoidaan nimellä ”Muut lakiin perustuvat lausunnot”. Toimikunnan laatima lausuntomalli:

Muut lakiin perustuvat lausunnot

Velvollisuutenamme on antaa suorittamamme tilintarkastuksen perusteella lausunto seikoista, joita Laki ravitsemisyritysten uudelleentyöllistämisen tukemisesta ja toiminnan rajoitusten hyvittämisestä (3:7.7 §) edellyttää.

Hallitus ja toimitusjohtaja vastaavat siitä, että yhtiön tilinpäätöksessä on annettu tarpeellinen liitetieto sen todentamiseksi, että lain 3:7.6 §:ssä säädetty toteumaperusteinen rajoitus toteutuu.

Lausuntonamme esitämme, että toteumaperusteinen rajoitus toteutuu, kuten tilinpäätöksen liitetiedossa X on esitetty. 

Siinä tapauksessa, että toteumaperusteinen rajoitus ei toteudu, lausuntoa mukautetaan.

Laki edellyttää tilintarkastajalta lisäksi tilintarkastuslain 3:5.5 §:n mukaista huomautusta, mikäli ravitsemusyritys ei ole palauttanut saamaansa liikahyvitystä ennen kuin tilintarkastuskertomus annetaan. Huomautukset esitetään myös tilintarkastuskertomuksen lopussa osiossa ”Muut raportointivelvoitteet”. Toimikunnan laatima huomautusmalli:

Huomautus

Huomautuksena esitämme, ettei yhtiö ole ennen tämän tilintarkastuskertomuksen allekirjoittamista tehnyt palautusta siitä määrästä, jolla sen saama hyvitys on ylittänyt toteumaperusteisen rajoituksen, siten kuin Laki ravitsemusyritysten uudelleentyöllistämisen tukemisesta ja toiminnan rajoitusten hyvittämisestä (3:7.6 §) edellyttää. Tilinpäätöstä koskevaa lausuntoamme ei ole mukautettu tämän seikan osalta.

Tilintarkastustoimikunta on laatinut tilintarkastajille myös ohjeen toteumaperusteisen rajoituksen toteutumisen tarkastamisesta. Tilintarkastajan ravitsemusyritysten hyvitystä koskevat velvollisuudet ovat kertaluonteisia ja osa yrityksen lakisääteistä tilintarkastusta. 

Ravitsemusala

Ravitsemusalan yrityksiä on Suomessa lähes 10 000 (tieto vuodelta 2018). Ilman koronakriisiä ravintola-alan vuoden 2020 kokonaiskysynnäksi arvioitiin noin 2,5 miljardia euroa. Koronan seurauksena lukuun odotetaan noin 40 prosentin eli yhden miljardin euron vajausta.